Как в бухгалтерском учете удержать и перечислить налог на доходы, выплаченные иностранному юридическому лицу если выплата произведена в натуральной форме (проведен зачет взаимных требований)?

Организация выплатила доход иностранному юридическому лицу в натуральной форме. Как отразить это в бухгалтерском учете и перечислить? Читайте в статье.

Вопрос: Как в бухгалтерском учете удержать и перечислить налог на доходы, выплаченные иностранному юридическому лицу если выплата произведена в натуральной форме (проведен зачет взаимных требований). Какие должны быть сделаны проводки, если производилась выплата процентов по контролируемой задолженности, превышающей предельные проценты, приравниваемой к дивидендам, облагаемым по ставке 5%, путем зачета требований по встречной задолженности иностранца.

Ответ: Во-первых, взаимозачет с иностранной организацией за исключением четырех случаев, приведенных в пункте 1 ответа, запрещен. Ваш случай к ним не относится, следовательно, Вы нарушаете валютное законодательство.

Во-вторых, при выплате дохода в неденежной форме, взаимозачет можно провести только на сумму без учета налога, то есть на 0,95 от зачитываемой суммы, о чем сказано в статье 310 НК РФ.

Сверхнормативные проценты для бухучете не переквалифицируются в дивиденды.

Соответственно, проводки должны быть

Дебет 66 (67) Кредит 62 (76…) 0,95*сумму задолженности

Дебет 66 (67) Кредит 68 0,05*сумму задолженности

Дебет 68 Кредит 51

Обоснование

Какие валютные операции могут проводить российские организации

Обратите внимание, что исходя из положений валютного законодательства зачет встречных однородных требований с нерезидентами возможен только в случаях:

• по обязательствам между осуществляющими рыбный промысел за пределами таможенной территории России резидентами и нерезидентами, оказывающими за пределами таможенной территории России услуги по заключенным с ними агентским договорам;
• по обязательствам между транспортными организациями резидентами и нерезидентами, оказывающими за пределами таможенной территории России услуги резидентам по заключенным с ними договорам;
• по обязательствам между транспортными организациями резидентами и нерезидентами в случае, если расчеты между ними осуществляются через специализированные расчетные организации, созданные международными организациями в области международных перевозок, членами которых являются такие транспортные организации-резиденты;
• по обязательствам, вытекающим из договоров перестрахования или договоров по оказанию услуг, связанных с заключением и исполнением договоров перестрахования, между нерезидентом и резидентом, являющимися страховыми организациями или страховыми брокерами;
• по обязательствам, вытекающим из заключенных между резидентами, которые экспортируют газ природный в газообразном состоянии, и нерезидентами договоров, предусматривающих куплю-продажу газа природного в газообразном состоянии, и договоров, предусматривающих обязательства нерезидентов перед указанными резидентами в связи с транзитом газа природного в газообразном состоянии через территории иностранных государств.

«Статья 310. Особенности исчисления и уплаты налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, удерживаемого налоговым агентом

1. Налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 настоящего Кодекса за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода.
подпункте 1 пункта 1 статьи 309 подпунктом 3 пункта 3 статьи 284 настоящего Кодекса.
Налог с видов доходов, указанных в абзаце втором подпункта 3 пункта 1 статьи 309 настоящего Кодекса, исчисляется по ставке, предусмотренной пунктом 4 статьи 284 настоящего Кодекса.
Налог с видов доходов, указанных в подпункте 2 , абзаце третьем подпункта 3 и подпунктах 4 , (в части доходов от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации, в том числе по лизинговым операциям), , 9.1 и 10 пункта 1 статьи 309 настоящего Кодекса, исчисляется по ставкам, предусмотренным настоящего Кодекса.
Налог с видов доходов, указанных в подпунктах 7 (в части доходов от предоставления в аренду или субаренду морских, воздушных судов или иных подвижных транспортных средств или контейнеров, используемых в международных перевозках) и 8 пункта 1 статьи 309 настоящего Кодекса, исчисляется по ставке, предусмотренной подпунктом 2 пункта 2 статьи 284 настоящего Кодекса.

Налог с видов доходов, указанных в подпунктах 5 и 6 пункта 1 статьи 309 настоящего Кодекса, исчисляется с учетом положений пунктов 2 и указанной статьи по ставкам, предусмотренным пунктом 1 статьи 284 настоящего Кодекса. В случае, если расходы, указанные в пункте 4 статьи 309 настоящего Кодекса, не признаются расходом для целей налогообложения, с таких доходов налог исчисляется по ставкам, предусмотренным подпунктом 1 пункта 2 статьи 284 настоящего Кодекса.

Сумма налога, удержанного с доходов иностранных организаций в соответствии с настоящим пунктом, перечисляется налоговым агентом в федеральный бюджет в валюте Российской Федерации в порядке, предусмотренном пунктами 2 и 4 статьи 287 настоящего Кодекса.
В случае, если доход выплачивается иностранной организации в натуральной или иной неденежной форме, в том числе в форме осуществления взаимозачетов, или в случае, если сумма налога, подлежащего удержанию, превосходит сумму дохода иностранной организации, получаемого в денежной форме, налоговый агент обязан перечислить налог в бюджет в исчисленной сумме, уменьшив соответствующим образом доход иностранной организации, получаемый в неденежной форме.»

Как отразить в бухучете начисление и уплату налога на прибыль

Налоговые агенты, помимо начисления и уплаты налога с собственной прибыли, должны отражать в учете суммы, удержанные из доходов своих контрагентов. Порядок бухучета этих сумм зависит от вида доходов, с которых удерживается налог .

Такой порядок предусмотрен Инструкцией к плану счетов (счета

Смелое решение начать работу в условиях чужой страны – лишь начало долгого и трудного пути. Подготовка и наладка работы зарубежной компании в России отнимает немало сил и времени, но куда больше потребуется усилий для обеспечения планомерной и последовательной работы представительства в дальнейшем. Среди множества вопросов, предстающих перед новым субъектом предпринимательства, заглавным окажется выбор системы налогообложения иностранных юридических лиц в 2019 году.

Российское налоговое законодательство разделяет иностранные компании, намеревающиеся работать или работающие в стране, на две принципиальные категории: резиденты и нерезиденты. И если для первых налоговые требования и ставки обложения практически приравнены к тем, которые предъявляются к российским компаниям, то второй статус не дает практически никаких фискальных преимуществ. Для нерезидентов кое-какие послабления могут быть предусмотрены лишь в международных соглашениях.

Признаки юрлица-налогового резидента РФ

Обложение доходов представительства в РФ

В части 2 НК РФ постоянным представительством иностранного юридического лица в целях налогообложения считается любой вид организации регулярной работы компании в нашей стране, будь то филиал, отделение, агентство или контора.

В кодексе все виды подразделений объединены под одним понятием – отделение. Некоторые из таких отделений могут добровольно заявить о желании стать налоговым резидентом РФ. Но даже без этого статуса особенностью такой формы деятельности будет то, что выплату налогов и подачу отчетности о своей работе отделение будет осуществлять само.

Налоги иностранной компании без постоянного представительства

Если иностранная корпорация решила проводить все коммерческие мероприятия в России, не создавая своего представительства, или получает у нас лишь пассивные доходы, то уплату налогов будет производить ее агент. Им в этом случае станет лицо, выплачивающее заграничному юрлицу денежные средства. Исчислять налоги нужно по ставкам, предусмотренным для нерезидентов.

Является ли нерезидент плательщиком НДС

НДС по своей сути резко выделяется из ряда остальных налогов в фискальной системе РФ. Он исчисляется не из доходов, а, по сути, из оборота. Фактическим его плательщиком в итоге становится конечный потребитель. Но уплата его происходит по принципу цепочки налоговых агентов.

Обязанность уплачивать и удерживать НДС возлагается лишь на резидентов.

Однако это не значит, что иностранные компании смогут избежать оплаты НДС, если их услуги или продукция реализуются на таможенной территории РФ. За них сумму налога удержат и перечислят в бюджет их покупатели.

Если кто-то из потребителей не уменьшил доход иностранного поставщика на 18 процентов, тогда пополнить российскую казну он будет должен из собственных заработков.

Двойное налогообложение – как обойти

Налоги – основной источник доходов бюджета любого государства. Поэтому каждое правительство стремится контролировать доходы каждого из своих субъектов предпринимательства. Однако в погоне за пополнением собственной казны нужно не причинить ущерб компаниям, вышедшим на рынки других стран. Ведь по ту сторону границы тоже рассчитывают на финансовые поступления от инвестора.

С целью поддержания своего экспорта и привлечения инвестиций правительства разных стран выработали систему международных соглашений о максимальном снижении налогового бремени и предупреждении двойного налогообложения.

Чтобы не заплатить лишнего, иностранная компания, зарегистрированная в одной из нескольких десятков стран, с которыми Россия подписала указанное соглашение, должна предоставить документ, подтверждающий ее резидентское положение и постановку на учет в фискальном департаменте.

Системы налогообложения для иностранных предприятий

От того, как организована работа зарубежных юрлиц, зависит и то, какие налоги в России платят иностранные компании:

Как видим, перечень и ставки для постоянного представительства и налогообложение совместного предприятия с иностранной компанией, а, главное, принцип их взыскания будут существенно отличаться.

Кроме общих случаев, есть множество особых. Так при ведении деятельности на территории особых зон налог с доходов нерезидентов-юрлиц в 2019 году может снижаться до 12,5%.

Обложение прибыли нерезидента

Основной посыл НК РФ в отношении работы иностранных компаний в России таков: за налоговый учет и расчеты с бюджетом отвечает российский партнер или отделение зарубежного предприятия со статусом налогового резидента.

Если речь идет об участии в капитале российских компаний, то налогообложение прибыли ООО с иностранным учредителем, например, будет проводиться по общей ставке. А вот дивиденды, выплаченные заграничным партнерам, отечественному исполнительному органу общества нужно будет уменьшить на 15%.

Если компания-чужестранец так и не получила права считаться налоговым резидентом РФ, прибылью посчитают весь доход, который начислен по итогам ее деятельности.

По закону воспользоваться какими-либо налоговыми вычетами она не может. Однако есть и свои особенности обложения налогом на прибыль иностранных организаций: уменьшить базу обложения можно на величину экономически обоснованных расходов.

НДС для иностранцев

Иностранная компания в России в целях уплаты налогов часто действует в качестве налогового резидента. Поэтому такое постоянное представительство ведет учет и подает отчетность по всем правилам, предусмотренным для отечественных плательщиков. Соответственно, уплата НДС и подача деклараций тоже ляжет на плечи сотрудников филиала.

Если же иностранная компания отказалась от мысли получить статус резидента или вообще ведет деятельность без официального представительства, то обязанности в отношении учета НДС и его удержания перейдут к тому, кто совершает оплату заграничных поставок.

Невнимательность в этом вопросе может дорого стоить отечественным покупателям иностранной продукции. Если НДС не был удержан по всем правилам, то российский налоговый резидент заплатит его из личных средств. Поэтому налогообложение при работе с иностранными компаниями для российских плательщиков чревато не только потерей своих денег, но и получением штрафов за заграничных партнеров.

Налог на имущество на территории РФ

В вопросе уплаты налога на имущество российское законодательство уравняло резидентов и нерезидентов в обязанностях по его уплате. Главным критерием здесь станем факт наличия имущества, движимого или недвижимого – не имеет значения.

Иностранная компания обязана вести учет всех объектов имущества по правилам российского бухучета, а также отчитываться по налогу на него и перечислять суммы обязательств в бюджет.

Уплата социальных страховых сборов

Если работа заграничного предприятия организована через , то там непременно будет штат сотрудников, пусть и самый небольшой. Любой трудящийся на территории РФ подлежит социальному страхованию, а, значит, иностранная компания обязана начислить и выплатить соцвзносы за своих работников , даже если отделение не получило статус резидента.

Не платить взносы предприятие может за привезенных с родины высококвалифицированных специалистов, не получивших в России прав на временное проживание и трудоустройство.

Дивиденды: налогообложение пассивных выплат

Процесс распределения заработанной обществом прибыли – внутреннее дело каждого предприятия. Но когда вопрос о величине дивидендов решен, нужно помнить, что одновременно с перечислением иностранному учредителю его части дохода нужно удержать и направить в бюджет налоги с выплаченных сумм.

Для российских участников, владеющих частью предприятия более года, закон предлагает льготную ставку в 0%. Иностранцам же, сколько бы лет назад они не вложились в этот бизнес, льготной ставки не видать. Выплачиваемый им доход должен быть уменьшен на 15 процентов. Повезло применять нулевую ставку только тем заграничным юрлицам, которые сами признали себя налоговыми резидентами России.

Земельный налог – кто заплатит за иностранца

Если иностранная компания приобретает в собственность любую недвижимость, то у нее сразу возникает обязанность по оформлению прав на земельный участок под недвижимостью, а также по уплате земельного налога. Рассчитывается он исходя из кадастровой стоимости.

Для физических лиц расчет проводят инспекторы ФНС, юридические лица исчисляют сумму налога сами. Ставка налога колеблется в пределах 0,3-1,5% и зависит от назначения земель.

Транспортный налог за движимое имущество в России

Все транспортные средства в России так или иначе облагаются транспортным налогом. Для физических лиц (граждан и неграждан РФ) ФНС сама определяет сумму обязательства к уплате и рассылает уведомления до 1 декабря. Юридические лица, вне зависимости от резидентского статуса, обязаны сами вычислить сумму налога, подать декларацию и провести оплату . При этом иностранная компания будет обязана вести учет каждой единицы транспорта отдельно.

НДФЛ для иностранца

Большая часть иностранцев, трудящихся официально в России, уплачивают в бюджет РФ 13% из зарплаты, делают они это через своего работодателя. Есть, правда и более суровые ставки. Так зарубежный специалист, не имеющий специального статуса ( или ) и не ставший налоговым резидентом (проживающим в стране менее 183 дней в году), потеряет уже 30% из заработанных сумм.

Если зарубежное физлицо получает в России инвестиционные доходы в виде дивидендов, то ставка налога вырастет до 15%.

Удержать ее должен ответственный финансовый орган компании, выплачивающей доход.

Спецрежимы для иностранных компаний

Перечень специальных режимов, содержащийся в НК РФ, не так уж велик, но охватывает довольно широкий пласт всех субъектов предпринимательства. Сфера их применения простирается от сельского хозяйства до разработки месторождений:

1. ЕСХН – упрощенный сельхозналог – для производителей продукции и тех, кто ее выращивает).
2. УСН – «упрощенка» – обложение налогом валовых доходов или по принципу «доходы минус расходы».
3. ЕНВД – «вмененка» – уплата налога на заранее определенный размер дохода, без учета фактических показателей.
4. Патент – уплата фиксированного платежа для определенного вида деятельности.
5. Обложение по соглашениям о разделе продукции (система для инвесторов, вложивших средства в разработку недр России).

Из всех перечисленных видов обложения иностранная компания может применить лишь последний. А вот участие в капитале российских обществ–резидентов РФ не предполагает ограничений для применения спецрежимов. В этой особенности налогообложения предприятия с учредителем-иностранным юридическим лицом состоит дополнительная привлекательность для инвестирования в отечественный бизнес.

«Упрощенка» для иностранной компании

В отношении использования упрощенной системы для налогообложения доходов зарубежных компаний (резидентов или нерезидентов) Налоговый кодекс РФ неумолим. В статье 346 приведен исчерпывающий список тех, кто не может рассчитывать на переход к УСН. Среди прочих там есть и иностранные компании.

Однако в приведенном перечне ничего не сказано о запрете применения УСН для ООО с иностранным учредителем. Соответственно, даже если общество учреждено по законам РФ исключительно гражданами или юрлицами из другого государства, такое предприятие все равно может работать на «упрощенке».

Особые экономические зоны: нюансы уплаты налогов

В попытке подтянуть в экономическом развитии определенные местности или стремлении развивать отдельные отрасли правительство РФ разработало систему особых экономических зон (ОЭЗ). Отличительной особенностью ведения бизнеса на этих территориях считается прежде всего сниженная ставка налога на прибыль. В некоторых случаях она опускается до 12,5%.

Есть несколько направлений деятельности, облагаемых по льготным ставкам:

• промышленно-производственные;
• технико-внедренческие;
• туристско-рекреационные;
• портовые.

Для резидентов ОЭЗ предусмотрены ряд налоговых льгот. Кроме снижения ставки налога на прибыль, уменьшается величина страховых взносов, а земельный, транспортный и налог на имущество вообще обнуляются.

Правда, стоит отметить, что единого подхода в плане налогообложения ко всем ОЭЗ нет даже внутри одного направления. Все послабления уточняются в заключенных между инвестором и муниципалитетом соглашениях.

Закрытые административно-территориальные образования: особенности налогообложения

Под этим длинным и сложным названием понимаются военные городки со сверхсекретным режимом работы, на территории которых расположены оборонные предприятия, объекты по переработке радиоактивных материалов и прочие военные объекты. Само толкование понятия ЗАТО исключает возможность работы на этих территориях иностранных компаний, за исключением структур союзнических государств по узкоспециальным межправительственным соглашениям.

Еще несколько лет назад закон позволял органам самоуправления предоставлять местным субъектам коммерческой деятельности налоговые льготы, однако на данный момент эта норма упразднена. В спецзаконе о ЗАТО осталась лишь статья о материальной поддержке граждан, проживающих на их территории.

Обложение доходов при работе по договорам концессии

В последние годы весьма распространенными стали не простые поставки товаров и услуг в нашу страну, а покупка права на использование торговых марок, коммерческого опыта и ноу-хау. Все это передается на оговоренный срок по соглашению о концессии. Чаще всего приобретателем становится отечественная компания – налоговый резидент РФ. Понятно, что такой субъект предпринимательской деятельности может выбрать любую подходящую систему налогообложения, разрешенную НК РФ.

Что же до выплаты вознаграждения по договору коммерческой концессии, выплачиваемой иностранному партнеру, то здесь придется выступить его агентом и перечислить за него налог на прибыль. Причем сделать это нужно даже, если само российское предприятие использует спецрежим налогообложения, а от налога на прибыль вовсе освобождено.

Специальные нормы налогообложения при работе по договорам о разделе продукции

Богатства недр России настолько обширны, что для их разведки и добычи целесообразно привлекать, в том числе, иностранных инвесторов. В этом случае между государством Россия и зарубежной компанией заключается соглашение о разделе продукции.

Выбор партнера происходит на условиях аукциона. Если соответствующий всем его условиям партнер найден, то его деятельность может облагаться по спецрежиму налогообложения.

Под этим понимается не только освобождение от уплаты региональных налогов и сборов, а также имущественного налога. Основные налоги (на прибыль, НДС, транспортный и прочие) инвестор будет вынужден начислить и заплатить. Особенность режима состоит в том, что уплаченные суммы налогов будут возмещены инвестору впоследствии.

Налоговые льготы по НК РФ и международным соглашениям

Сложная система льгот в налоговой и правовой сферах в России направлена прежде всего на реализацию и поддержку приоритетных инвестиционных проектов или критического импорта. Для зарубежных партнеров большая часть из них становится доступной, если иностранное предприятие получит статус налогового резидента.

Иностранные предприятия со льготным налогообложением в РФ и за рубежом работают в большинстве своем на основании международных договоренностей. По ним преференции могут устанавливаться как на взаимной основе, так и в одностороннем порядке.

Перечень льгот и порядок их реализации касается только той деятельности, которая описана в международном договоре. Для объективного применения этих норм компания обязана вести отдельный учет всех операций, касающихся приоритетного направления, и сделок по своей обычной деятельности.

Услуги от иностранной компании: не забыть уплатить налоги

Отсутствие у заграничного поставщика постоянного представительства в РФ не ограничивает его в возможности предоставлять свои услуги налоговым резидентам нашей страны. Получатель же должен помнить, что, покупая иностранную услугу на таможенной территории России, он автоматически приобретает обязанность уплатить за иностранца все предусмотренные налоги и сборы: налог на прибыль или НДФЛ, а также НДС.

Заявление составьте в произвольной форме на бланке организации. Его должен подписать руководитель организации или его уполномоченный представитель (в этом случае к заявлению нужно приложить доверенность, подтверждающую полномочия представителя).

В заявлении обязательно следует указать:

• полное наименование организации, адрес местонахождения, ИНН, КПП, ОГРН;

• календарный год, за который необходимо подтверждение статуса;

• наименование иностранного государства, в налоговый орган которого представляется подтверждение;

• перечень прилагаемых документов.

К заявлению приложите заверенные руководителем и печатью организации копии документов, свидетельствующих о возможности (либо о факте) получения доходов в иностранном государстве. Такими документами, в частности, могут быть:

• договор или контракт (копии этих документов можно не представлять, если договор или контракт действует более одного года и ранее их копии уже подавались в межрегиональную инспекцию. В этом случае в заявлении нужно указать реквизиты письма, которым копия договора (контракта) направлялась ранее);

• решение общего собрания акционеров (при получении дивидендов);

• уставные документы (при перечислении средств обособленному подразделению, расположенному за границей).

Заявление можно направить в межрегиональную инспекцию по почте либо представить лично. Инспекция должна рассмотреть заявление не позднее чем через 30 календарных дней со дня получения всех необходимых документов.

Статус резидента подтверждается либо справкой установленного образца, либо подписью должностного лица и печатью межрегиональной инспекции на документе иностранного государства. Второй вариант возможен, если инспекция официально уведомлена о наличии таких документов или если информация о них размещена на сайтах компетентных органов иностранного государства.

Подтверждение будет направлено по почте:

• по местонахождению организации - для российских организаций и обособленных подразделений иностранных организаций;

• по адресу, указанному в заявлении, - для граждан и предпринимателей.

Аналогичные разъяснения содержатся в информационном сообщении ФНС России от 23 ноября 2012 г.

Документ о статусе резидента должен быть заверен апостилем - штампом с надписью, подтверждающей достоверность самого документа и подлинность имеющихся в нем подписей и печатей. Штамп «апостиль» придает юридическую силу документу, легализуя его за пределами страны, в которой он был поставлен. Отсутствие апостиля допустимо только в тех случаях, когда это прямо предусмотрено международным договором.

Проставление апостилей - функция Минюста России (письмо ФНС России от 10 января 2014 г. № ОА-4-13/101). Чтобы проставить апостиль, обратитесь либо непосредственно в территориальное отделение министерства, либо к организации-посреднику, которая оказывает подобные услуги.

Предельная величина зачета

Зачесть сумму налога можно как в текущем налоговом периоде (т. е. когда доходы, полученные за рубежом, были задекларированы в России), так и в течение следующих трех лет. Об этом сказано в письме Минфина России от 2 октября 2014 г. № 03-08-05/49453.

Организация может зачесть налог при наличии прибыли по итогам любого квартала независимо от финансового результата за предыдущий отчетный период или за налоговый период в целом. Если по итогам отчетного (налогового) периода сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет, равна нулю (организацией получен убыток), зачет налога, уплаченного (удержанного) за пределами России, не производится. Это следует из положений пункта 3 статьи 311 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмами Минфина России от 5 мая 2015 г. № 03-08-05/25712, ФНС России от 7 марта 2012 г. № ЕД-4-3/3806.

Чтобы узнать предельную величину зачета, нужно рассчитать налог на прибыль исходя из доходов, полученных в иностранном государстве (с учетом ), и налоговых ставок, действующих в России. Если предельная величина зачета больше суммы налога, уплаченного за границей, зачет предоставляется на всю эту сумму. Если предельная величина зачета меньше суммы налога, уплаченного за границей, зачет предоставляется только на предельную величину. Это следует из положений пункта 3 статьи 311 Налогового кодекса РФ и писем Минфина России от 12 марта 2013 г. № 03-08-05/7342, от 5 декабря 2012 г. № 03-08-05 .

Ситуация: какие расходы можно учесть при установлении предельной величины зачета налога с доходов, полученных в иностранном государстве, в счет уплаты налога на прибыль в российские бюджеты ?

Учитывайте расходы, связанные с получением этих доходов.

Независимо от правил признания расходов, действующих в иностранном государстве, расходы российской организации признаются в порядке и размерах, установленных главой 25 Налогового кодекса РФ (п. 2 ст. 311 НК РФ). Это означает, что расходы, понесенные в связи с получением доходов за рубежом, могут учитываться при налогообложении прибыли при соблюдении двух условий:

• соответствующий вид расходов предусмотрен главой 25 Налогового кодекса РФ;

• расходы экономически обоснованны и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Документы, подтверждающие расходы, должны быть оформлены либо в соответствии с российским законодательством, либо в соответствии с законодательством иностранного государства, на территории которого были произведены расходы. В документах должны быть реквизиты, отражающие суть операции. Текст документов должен быть переведен на русский язык.

Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 28 февраля 2012 г. № 03-03-06/1/106.

Предельную величину зачета рассчитайте самостоятельно на основании данных налогового учета, первичных документов и налоговых деклараций. Расчет составьте в произвольной форме. Такие рекомендации содержатся в письме Минфина России от 24 мая 2011 г. № 03-03-06/1/304.

Ситуация: как отразить в бухгалтерском и налоговом учете сумму налога на доходы, удержанного иностранным налоговым агентом? Российская организация реализует товары (работы, услуги) иностранной организации, находящейся за рубежом .

Налог на доходы, удержанный иностранным налоговым агентом, не исключайте из выручки, причитающейся организации по договору. Это объясняется следующим.

Выручка в бухгалтерском и налоговом учете определяется как сумма всех поступлений, причитающихся организации по договору, за вычетом налога на добавленную стоимость, акцизов и иных аналогичных платежей (п. 6 ПБУ 9/99, п. 2 ст. 249 НК РФ). При этом исключение налога на доходы, удержанного агентом из суммы выручки, законодательством не предусмотрено.

Нормативными актами страны, резидентом которой является покупатель, а также международными соглашениями может быть предусмотрен особый порядок налогообложения экспортно-импортных операций. Он заключается в том, что покупатель в соответствии с данными нормативными документами обязан выполнять функции налогового агента, удерживая из выручки, причитающейся российской организации, налоги (аналог российского налога на прибыль). В связи с этим на расчетный счет российской организации оплата от покупателя поступит за вычетом удержанных налогов.

Удержанный иностранным контрагентом налог на доходы отражается в бухучете организации, как и любая другая хозяйственная операция. Однако специального счета для отражения такой операции Планом счетов не предусмотрено. В данном случае можно использовать счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», открыв к нему отдельный субсчет «Налог с доходов, удержанный иностранной организацией».

В бухучете поступление от иностранного контрагента денежных средств в счет оплаты за товары (работы, услуги), с которых был удержан налог на доходы, отразите следующим образом:

Дебет 51 (52) Кредит 62

- получена оплата (предоплата) от иностранного покупателя;

- отражено удержание иностранной организацией налога с доходов.

Согласно пункту 3 статьи 311 Налогового кодекса РФ налог с доходов, фактически удержанный иностранной организацией, при выполнении ряда условий подлежит зачету в счет уплаты налога на прибыль в размере, не превышающем сумму налога, подлежащего уплате российской организацией в России.

Таким образом, если сумма налога, удержанного иностранной организацией, не превышает предельной величины, то в момент представления декларации в бухучете сделайте проводку:

- зачтена сумма налога на доходы, удержанного иностранной организацией, в счет уплаты налога на прибыль.

Если сумма удержанного налога превышает предельную величину, то сумму превышения следует отнести на счета прибылей и убытков:

Дебет 99 Кредит 76 субсчет «Налог с доходов, удержанный иностранной организацией»

- сумма превышения удержанного налога над предельной величиной, засчитываемой в счет уплаты налога на прибыль, отнесена на убыток организации.

Пример отражения суммы налога на доходы, удержанного иностранным налоговым агентом

ООО «Альфа» заключило договор с белорусской организацией на реализацию работ по разработке программного обеспечения. Стоимость работ по договору составляет 8000 долл. США, оплата в соответствии с условиями договора производится в рублях. При этом договором предусмотрена 100%-я предоплата.

Согласно законодательству Республики Беларусь иностранная организация при перечислении денежных средств удержала налог с доходов по ставке 15 процентов.

5 апреля денежные средства поступили на расчетный счет «Альфы». Курс доллара США на 5 апреля составлял 56,75 руб. за долл. Бухгалтер «Альфы» сделал следующие проводки:

Дебет 51 Кредит 62
- 385 900 руб. (8000 USD × 56,75 руб./USD - 0,15 × 8000 USD × 56,75 руб./USD) - получена предоплата от покупателя;

Дебет 76 субсчет «Налог с доходов, удержанный иностранной организацией» Кредит 62
- 68 100 руб. (0,15 × 8000 USD × 56,75 руб./USD) - отражено удержание иностранной организацией налога с доходов.

Затраты «Альфы», связанные с разработкой программного обеспечения, составили 190 000 руб. Прибыль от данной операции равна 195 900 руб. (385 900 руб. - 190 000 руб.). Сумма налога на прибыль, исчисленная со стоимости работ по ставке 20 процентов, составляет 39 180 руб. (195 900 руб. × 20%). Поскольку эта сумма меньше, чем налог, удержанный белорусской организацией, «Альфа» имеет право зачесть удержанный налог в полном объеме.

28 июня российская организация представила в налоговую инспекцию декларацию о доходах, полученных от источников за пределами России, с приложением документов, подтверждающих уплату налога на доходы на территории Республики Беларусь.

28 июня бухгалтер «Альфы» отразил зачет суммы налога следующей проводкой:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 76 субсчет «Налог с доходов, удержанный иностранной организацией»
- 39 180 руб. - зачтена сумма налога на доходы, удержанного иностранной организацией, в счет уплаты налога на прибыль.

Чтобы воспользоваться зачетом, российская организация - плательщик налога на прибыль должна представить в налоговую инспекцию по своему местонахождению:

• документы, подтверждающие уплату налога за границей (абз. 2 п. 3 ст. 311 НК РФ);

• декларацию о доходах, полученных от источников за пределами России.

Документальное подтверждение

Ситуация: какими документами можно подтвердить уплату налога с доходов в иностранном государстве ?

Ограничений по составу и определенных требований по оформлению документов, подтверждающих уплату налога в иностранном государстве, статья 311 Налогового кодекса РФ не содержит.

Это означает, что подтвердить уплату налога можно любыми документами, свидетельствующими о перечислении соответствующих сумм в доход иностранного бюджета или об их удержании налоговыми агентами иностранного государства. Например, такими документами могут быть:

• копии платежных поручений на перечисление налога (письмо Минфина России от 17 декабря 2009 г. № 03-08-05);

• копии договоров (контрактов), на основании которых российская организация получила доход (письмо Минфина России от 7 октября 2009 г. № 03-08-05;

• письма и SWIFT-сообщения, представленные иностранными налоговыми агентами (письма Минфина России от 28 сентября 2011 г. № 03-08-05 и от 20 августа 2008 г. № 03-08-05);

• документальное подтверждение от налогового ведомства иностранного государства о фактическом поступлении налога (письмо Минфина России от 17 декабря 2009 г. № 03-08-05).

Если российская организация самостоятельно уплатила налог за границей, подтверждающие документы должны быть заверены налоговым ведомством иностранного государства. Если налог за российскую организацию перечислил иностранный налоговый агент, документы должны быть заверены этим налоговым агентом.

Подтверждающие документы должны быть переведены на русский язык.

"Финансовая газета", N 51, 2004

Федеральным законом от 25.07.2002 N 115-ФЗ (с изм. и доп. на 22.08.2004) "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" введены следующие определения:

временно проживающий в Российской Федерации иностранный гражданин - лицо, получившее разрешение на временное проживание;

постоянно проживающий в Российской Федерации иностранный гражданин - лицо, получившее вид на жительство;

временно прибывающий в Российской Федерации иностранный гражданин - лицо, прибывшее в Российскую Федерацию на основании визы или в порядке, не требующем получения визы, и не имеющее вида на жительство или разрешения на временное проживание.

Согласно ст.20 Закона N 115-ФЗ иностранный гражданин, въехавший в Российскую Федерацию, обязан зарегистрироваться в течение трех рабочих дней со дня прибытия.

В соответствии с п.4 ст.13 Закона N 115-ФЗ для использования на территории Российской Федерации труда иностранных работников работодателю необходимо получить разрешение:

на привлечение и использование иностранных работников;

на работу для каждого иностранного работника.

При этом разрешение на работу необходимо получать только для тех иностранных граждан, которые временно пребывают на территории Российской Федерации. Таким образом, если есть разрешение на работу, можно предположить, что в соответствии с приведенными выше определениями работающие в ООО иностранные физические лица по законодательству относятся к категории временно пребывающих в Российской Федерации иностранных граждан.

Статьей 19 НК РФ установлено, что налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы. Согласно ст.207 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации. Статьей 224 НК РФ установлено, что применительно к доходам от работы по найму (очевидно, в вопросе речь идет именно об этом виде доходов) для лиц, являющихся резидентами Российской Федерации, применяется ставка в размере 13%, а в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, - 30%. Следовательно, чтобы определить, по какой ставке удерживать налог с иностранных физических лиц, нужно установить, является ли иностранное лицо налоговым резидентом Российской Федерации.

В п.2 ст.11 НК РФ поясняется, что налоговым резидентом признается физическое лицо, фактически находящееся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году. Следовательно, если иностранное физическое лицо находится фактически на территории Российской Федерации в календарном году 183 дня и более, применяется ставка налога 13%. В противном случае налог удерживается по ставке 30% от заработка до момента уточнения налогового статуса работника.

В соответствии с действовавшими по состоянию на 1 января 2004 г. Методическими рекомендациями налоговым органам о порядке применения главы 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденными Приказом МНС России от 29.11.2000 N БГ-3-08/415 (отменены Приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-04/284), было установлено, что на начало отчетного периода резидентами Российской Федерации считаются иностранные граждане, относящиеся к категории постоянно проживающих и временно проживающих, а также временно пребывающие в Российской Федерации лица, если они:

зарегистрированы в установленном порядке по месту проживания на территории Российской Федерации;

состоят на 1 января текущего года в трудовых отношениях с организациями, осуществляющими свою деятельность на территории Российской Федерации;

заключили трудовые договоры, предусматривающие продолжительность работы в Российской Федерации в текущем календарном году свыше 183 дней.

Если иностранный гражданин, временно прибывший в Российскую Федерацию и на начало текущего года удовлетворявший указанным условиям, в связи с чем налог с его доходов исчислялся по ставке 13%, выбывал из Российской Федерации до истечения 183 дней в текущем календарном году, то налог подлежал пересчету по ставке 30%.

Следует также иметь в виду, что с указанными в вопросе странами заключены соглашения (конвенции) об избежании двойного налогообложения, в том числе применительно к подоходным налогам (налогам с доходов физических лиц). Согласно ст.7 НК РФ, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Каждое из соглашений (конвенций) имеет свои особенности. Но, как правило, применительно к рассматриваемой ситуации они устанавливают следующие дополнительные нормы: доходы иностранного работника от работы по найму, осуществляемой в Российской Федерации, не будут облагаться налогом в Российской Федерации при одновременном выполнении следующих условий:

получатель дохода находится в Российской Федерации в течение периода или периодов, не превышающих в совокупности 183 дней в течение любого 12-месячного периода;

вознаграждение выплачивается нанимателем или от имени нанимателя, не являющегося резидентом Российской Федерации;

расходы по выплате вознаграждения не несет постоянное представительство или постоянная база, которые наниматель имеет в Российской Федерации.

Кроме того, если иностранный работник получает доход или владеет капиталом в Российской Федерации, который в соответствии с положениями соглашения (конвенции) может облагаться налогом в Российской Федерации, сумма налога на этот доход или капитал, подлежащая уплате в Российской Федерации, может быть вычтена из налога, взимаемого с такого лица в его стране.

Согласно ст.235 НК РФ плательщиками единого социального налога (далее - ЕСН) признаются лица, производящие выплаты физическим лицам: организации, индивидуальные предприниматели, физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями. До 1 января 2003 г. организации не начисляли ЕСН на выплаты иностранным физическим лицам, если это было отражено в заключенных с ними договорах. Эта льгота была предусмотрена п.2 ст.239 НК РФ, сейчас данный пункт утратил силу согласно Федеральному закону от 31.12.2001 N 198-ФЗ "О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах". Следовательно, с 1 января 2003 г. ЕСН в федеральный бюджет с выплат и вознаграждений в пользу иностранных граждан, работающих в российских организациях, исчисляется в общеустановленном порядке.

Статьей 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" определено, что застрахованные лица - это лица, на которых распространяется обязательное пенсионное страхование в соответствии с указанным Законом. Застрахованными лицами являются граждане Российской Федерации, а также проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане и лица без гражданства, в частности, если они работают по трудовому договору или по договору гражданско-правового характера, предметом которого являются выполнение работ и оказание услуг. Для иностранных физических лиц, имеющих статус проживающих на территории Российской Федерации постоянно или временно, обязательная уплата взносов в ПФР предусмотрена только с выплат, начисленных в пользу постоянно проживающих иностранных граждан. Вопрос об уплате взносов в ПФР с выплат в пользу временно проживающих иностранных работников рекомендуется согласовывать с органами ПФР (Письмо УМНС России по г. Москве от 01.12.2003 N 28-11/66816 "О начислении ЕСН и пенсионных взносов с выплат работникам-иностранцам").

Согласно разъяснениям Управления взаимодействия со страхователями и застрахованными лицами ГУ ОПРФ по Москве и Московской области в настоящее время взносы в ПФР начисляют только на выплаты иностранным гражданам, постоянно проживающим в Российской Федерации, т.е. имеющим вид на жительство. Но Федеральным законом от 20.07.2004 N 70-ФЗ "О внесении изменений в главу 24 части второй Налогового кодекса Российской Федерации, Федеральный закон "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" и признании утратившими силу некоторых положений законодательных актов Российской Федерации" внесены изменения в отношении иностранных граждан в Закон N 167-ФЗ, согласно которым в состав застрахованных лиц включены не только постоянно, но и временно проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане и лица без гражданства. Иными словами, с выплат иностранным работникам, получившим разрешение на временное проживание на территории Российской Федерации, так же как и имеющим вид на жительство, нужно будет уплачивать страховые взносы в ПФР. Данные изменения вступят в силу с 1 января 2005 г.

В соответствии с п.2 ст.5 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" данный Закон распространяется на иностранных граждан и лиц без гражданства. Следовательно, обязательные страховые взносы на данный вид страхования уплачиваются работодателями с доходов иностранных работников в общем порядке, т.е. страховые взносы уплачиваются работодателем с выплат иностранным работникам, как постоянно или временно проживающих, так и временно пребывающих на территории Российской Федерации.

В ИМНС России по Московской области по месту постановки на учет налогоплательщика представляются в общепринятом порядке:

по НДФЛ - Справка о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ) и Реестр сведений о доходах физических лиц за 2003 г., утвержденные Приказом МНС России от 31.10.2003 N БГ-3-04/583 "Об утверждении форм отчетности по налогу на доходы физических лиц за 2003 год" (данные документы представлялись за 2003 г., так как формы за 2004 г. еще не утверждены);

по ЕСН - Налоговая декларация по единому социальному налогу для лиц, производящих выплаты физическим лицам, утвержденная Приказом МНС России от 09.10.2002 N БГ-3-05/550 (с изм. и доп. от 24.12.2003) "Об утверждении формы налоговой декларации по единому социальному налогу для лиц, производящих выплаты физическим лицам: организаций; индивидуальных предпринимателей; физических лиц, не признаваемых индивидуальными предпринимателями, и Инструкции по ее заполнению".

А.Стаханов

ЗАО "Аудиторская фирма "Критерий-Аудит"